2012年《中級會計實(shí)務(wù)》考點(diǎn)：債務(wù)重組的會計處理
    一、以現(xiàn)金清償債務(wù)
    (1)債務(wù)人以低于債務(wù)賬面價值的現(xiàn)金清償債務(wù)時，債務(wù)人應(yīng)將豁免的債務(wù)即重組債務(wù)的賬面價值與支付的現(xiàn)金之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計入營業(yè)外收入。
    (2)債權(quán)人應(yīng)將給予債務(wù)人豁免的債務(wù)即該債權(quán)賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計入營業(yè)外支出。重組債權(quán)已計提了減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將上述差額沖減減值準(zhǔn)備，以沖減后的余額，作為債務(wù)重組損失，計入營業(yè)外支出。
    【例1】甲公司從乙公司購入原材料50萬元(含稅)，由于財務(wù)困難無法歸還，2010年10月1日進(jìn)行債務(wù)重組，甲公司用銀行存款支付40萬元后，余款不再償還。乙公司對應(yīng)收賬款已計提壞賬準(zhǔn)備5萬元。
    ①甲公司(債務(wù)人)會計處理
    借：應(yīng)付賬款——乙公司 50
    貸：銀行存款 40
    營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 10
    ②乙公司(債權(quán)人)會計處理
    借：銀行存款 40
    壞賬準(zhǔn)備 5
    營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 5
    貸：應(yīng)收賬款——甲公司 50
    二、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)
    (1)對于債務(wù)人而言，以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)時，應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值超過抵債資產(chǎn)的公允價值之間的差額(即債務(wù)重組利得)，確認(rèn)為債務(wù)重組利得計入營業(yè)外收入。
    用存貨等抵債，相當(dāng)于將存貨出售了，抵債資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額(即資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益)，應(yīng)當(dāng)分別下列情況進(jìn)行處理：
    ①抵債資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同銷售處理，根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14 號——收入》按其公允價值確認(rèn)商品銷售收入，計入收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本。
    ② 抵債資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，其公允價值和賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。
    ③抵債資產(chǎn)為長期股權(quán)投資的，其公允價值和賬面價值的差額，計入投資收益。
    (2)對于債權(quán)人而言，應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的賬面余額與受讓資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組損失計入營業(yè)外支出。重組債權(quán)已經(jīng)計提了減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將上述差額沖減減值準(zhǔn)備，以沖減后的余額，作為債務(wù)重組損失，計入營業(yè)外支出。
    債權(quán)人收到存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等抵債資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)以其公允價值入賬。
    【例2】甲公司從乙公司購入原材料50萬元(含稅)，由于財務(wù)困難無法歸還，2010年10月1日進(jìn)行債務(wù)重組。甲公司以一臺設(shè)備抵償債務(wù)。該設(shè)備賬面原值為70萬元，已提折舊30萬元，未計提減值準(zhǔn)備(凈額40萬元);債務(wù)重組日該設(shè)備的公允價值為35萬元(不含增值稅，增值稅率17%)。假設(shè)不考慮除增值稅以外的其他相關(guān)稅費(fèi)。乙公司對應(yīng)收賬款已計提壞賬準(zhǔn)備4萬元。
    ①甲公司(債務(wù)人)的會計處理
    借：固定資產(chǎn)清理 40
    累計折舊 30
    貸：固定資產(chǎn)——設(shè)備 70
    借：應(yīng)付賬款 50
    營業(yè)外支出——資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失(35-40) 5
    貸：固定資產(chǎn)清理 40
    應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)(35*17%)5.95
    營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得(50-35-5.95)9.05
    (注：資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益=資產(chǎn)公允價值35—資產(chǎn)賬面價值40(70-30)=-5萬元，負(fù)數(shù)表明為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失;債務(wù)重組收益=重組債務(wù)賬面價值50—資產(chǎn)含稅公允價值35*1.17=9.05萬元)
    ②乙公司(債權(quán)人)的會計處理
    借：固定資產(chǎn) 35(公允價值)
    應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)(35*17%)5.95
    壞賬準(zhǔn)備 4
    營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 5.05
    貸：應(yīng)收賬款 50
    【例3】2010年丙公司從丁公司購入原材料一批，價款共計117萬元(含增值稅)，現(xiàn)丙公司發(fā)生財務(wù)困難，無法按約定償還貨款，經(jīng)雙方協(xié)議，丁公司同意丙公司用其產(chǎn)品抵償該筆欠款。抵債產(chǎn)品市價為80萬元，增值稅稅率為17%，產(chǎn)品成本為68萬元。丁公司已為該筆應(yīng)收賬款計提壞賬準(zhǔn)備10萬元。假定不考慮其他稅費(fèi)。
    ① 丙公司(債務(wù)人)的會計處理：
    借：應(yīng)付賬款 117
    貸：主營業(yè)務(wù)收入 80
    應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)(80×17%)13.6
    營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得(117-93.6) 23.4
    借：主營業(yè)務(wù)成本 68
    貸：庫存商品 68
    ② 丁公司(債權(quán)人)的會計處理：
    借：庫存商品 80(公允價值)
    應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)13.6
    壞賬準(zhǔn)備 10
    營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 13.4
    貸：應(yīng)收賬款 117
    【例4】甲公司從乙公司購入原材料50萬元(含稅)，由于財務(wù)困難無法歸還，2010年10月1日進(jìn)行債務(wù)重組。甲公司以長期股權(quán)投資抵償債務(wù)。該長期股權(quán)投資賬面余額為40萬元，確定的長期股權(quán)投資的公允價值為45萬元，未計提減值準(zhǔn)備;假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)。乙公司對應(yīng)收賬款已計提壞賬準(zhǔn)備4萬元。
    甲公司(債務(wù)人)的會計處理：
    借：應(yīng)付賬款 50
    貸：長期股權(quán)投資 40
    投資收益(45-40) 5
    營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得(50-45)5
    (注：資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益=資產(chǎn)公允價值45—資產(chǎn)賬面價值40=5萬元;債務(wù)重組收益=重組債務(wù)賬面價值50—資產(chǎn)公允價值45=5萬元)
    ① 乙公司(債權(quán)人)的會計處理：
    借：長期股權(quán)投資 45
    壞賬準(zhǔn)備 4
    營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 1
    貸：應(yīng)收賬款 50
    【2009年試題】下列各項(xiàng)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償全部債務(wù)的債務(wù)重組中，屬于債務(wù)人債務(wù)重組利得的是(　)。
    A.非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值小于其公允價值的差額
    B.非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值大于其公允價值的差額
    C.非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值小于重組債務(wù)賬面價值的差額
    D.非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值小于重組債務(wù)賬面價值的差額
    【答案】C
    【解析】債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，應(yīng)當(dāng)在符合金融負(fù)債終止確認(rèn)條件時，終止確認(rèn)重組債務(wù)，并將重組債務(wù)的賬面價值和轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額計入營業(yè)外收入(債務(wù)重組利得)。