第三節(jié) 遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量
一、遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量
(一)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的一般原則
一般情況下，可抵扣暫時(shí)性差異應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。在確認(rèn)時(shí)，應(yīng)注意：
1.遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)應(yīng)以未來(lái)期間很可能取得的應(yīng)納稅所得額為限。在可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的未來(lái)期間內(nèi)，企業(yè)無(wú)法產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵減可抵扣暫時(shí)性差異的影響，使得與遞延所得稅資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益無(wú)法實(shí)現(xiàn)的，該部分遞延所得稅資產(chǎn)不應(yīng)確認(rèn);企業(yè)有明確的證據(jù)表明其于可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的未來(lái)期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額，進(jìn)而利用可抵扣暫時(shí)性差異的，則應(yīng)以可能取得的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。
【例13】接例11， 假定該企業(yè)在2007年除廣告費(fèi)支出的會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理存在差異外，不存在其他會(huì)計(jì)和稅收之間的差異。
對(duì)于廣告費(fèi)支出在資產(chǎn)負(fù)債表中列示的賬面價(jià)值0與其計(jì)稅基礎(chǔ)500萬(wàn)元之間產(chǎn)生的500萬(wàn)元可抵扣暫時(shí)性差異，假定該企業(yè)使用的所得稅稅率為25%，其估計(jì)于未來(lái)期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額以利用該可抵扣暫時(shí)性差異，則企業(yè)應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)：
借：遞延所得稅資產(chǎn)(500萬(wàn)×25%) 1 250 000(將來(lái)可以少交所得稅)
貸：所得稅費(fèi)用 1 250 000
2.按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損和稅款抵減，應(yīng)視同可抵扣暫時(shí)性差異處理。在預(yù)計(jì)可利用可彌補(bǔ)虧損或稅款抵減的未來(lái)期間內(nèi)能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以很可能取得的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，同時(shí)減少確認(rèn)當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。
3.企業(yè)合并中，按照會(huì)計(jì)規(guī)定確定的合并中取得各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間形成可抵扣暫時(shí)性差異的，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，并調(diào)整合并中應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)等。
4.與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異，相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益(資本公積)。如因可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值下降而應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)。因?yàn)榭晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積，其所得稅影響也應(yīng)計(jì)入資本公積，二者匹配。
【例14】企業(yè)持有的某項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)，成本為200 萬(wàn)元，會(huì)計(jì)期末，其公允價(jià)值為160萬(wàn)元，該企業(yè)適用的所得稅稅率為25%。
(1)會(huì)計(jì)期末在確認(rèn)40萬(wàn)元的公允價(jià)值變動(dòng)時(shí)：
借：資本公積——其他資本公積 400 000
貸：可供出售金融資產(chǎn) 400 000
可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)導(dǎo)致其賬面價(jià)值變動(dòng)，但其計(jì)稅基礎(chǔ)一般不會(huì)隨著公允價(jià)值的變動(dòng)而變動(dòng)，在計(jì)稅基礎(chǔ)不變的情況下，兩者之間的差額40萬(wàn)元會(huì)增加企業(yè)在未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)：
借：遞延所得稅資產(chǎn)(40萬(wàn)×25%)100000
貸：資本公積——其他資本公積 100000
歸納：遞延所得稅資產(chǎn)增加，將影響所得稅費(fèi)用、資本公積和商譽(yù)等。
一、遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量
(一)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的一般原則
一般情況下，可抵扣暫時(shí)性差異應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。在確認(rèn)時(shí)，應(yīng)注意：
1.遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)應(yīng)以未來(lái)期間很可能取得的應(yīng)納稅所得額為限。在可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的未來(lái)期間內(nèi)，企業(yè)無(wú)法產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵減可抵扣暫時(shí)性差異的影響，使得與遞延所得稅資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益無(wú)法實(shí)現(xiàn)的，該部分遞延所得稅資產(chǎn)不應(yīng)確認(rèn);企業(yè)有明確的證據(jù)表明其于可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的未來(lái)期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額，進(jìn)而利用可抵扣暫時(shí)性差異的，則應(yīng)以可能取得的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。
【例13】接例11， 假定該企業(yè)在2007年除廣告費(fèi)支出的會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理存在差異外，不存在其他會(huì)計(jì)和稅收之間的差異。
對(duì)于廣告費(fèi)支出在資產(chǎn)負(fù)債表中列示的賬面價(jià)值0與其計(jì)稅基礎(chǔ)500萬(wàn)元之間產(chǎn)生的500萬(wàn)元可抵扣暫時(shí)性差異，假定該企業(yè)使用的所得稅稅率為25%，其估計(jì)于未來(lái)期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額以利用該可抵扣暫時(shí)性差異，則企業(yè)應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)：
借：遞延所得稅資產(chǎn)(500萬(wàn)×25%) 1 250 000(將來(lái)可以少交所得稅)
貸：所得稅費(fèi)用 1 250 000
2.按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損和稅款抵減，應(yīng)視同可抵扣暫時(shí)性差異處理。在預(yù)計(jì)可利用可彌補(bǔ)虧損或稅款抵減的未來(lái)期間內(nèi)能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以很可能取得的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，同時(shí)減少確認(rèn)當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。
3.企業(yè)合并中，按照會(huì)計(jì)規(guī)定確定的合并中取得各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間形成可抵扣暫時(shí)性差異的，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，并調(diào)整合并中應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)等。
4.與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異，相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益(資本公積)。如因可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值下降而應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)。因?yàn)榭晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積，其所得稅影響也應(yīng)計(jì)入資本公積，二者匹配。
【例14】企業(yè)持有的某項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)，成本為200 萬(wàn)元，會(huì)計(jì)期末，其公允價(jià)值為160萬(wàn)元，該企業(yè)適用的所得稅稅率為25%。
(1)會(huì)計(jì)期末在確認(rèn)40萬(wàn)元的公允價(jià)值變動(dòng)時(shí)：
借：資本公積——其他資本公積 400 000
貸：可供出售金融資產(chǎn) 400 000
可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)導(dǎo)致其賬面價(jià)值變動(dòng)，但其計(jì)稅基礎(chǔ)一般不會(huì)隨著公允價(jià)值的變動(dòng)而變動(dòng)，在計(jì)稅基礎(chǔ)不變的情況下，兩者之間的差額40萬(wàn)元會(huì)增加企業(yè)在未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)：
借：遞延所得稅資產(chǎn)(40萬(wàn)×25%)100000
貸：資本公積——其他資本公積 100000
歸納：遞延所得稅資產(chǎn)增加，將影響所得稅費(fèi)用、資本公積和商譽(yù)等。