《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》解決了以非貨幣性資產(chǎn)交換方式換人換出資產(chǎn)成本確定和損益確認(rèn)問(wèn)題。其核心的變化是判斷交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且同時(shí)引入“公允價(jià)值”的計(jì)量模式，針對(duì)不同情況提出了相應(yīng)的成本確認(rèn)規(guī)范。
    一、換入單項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換分析
    （一）具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的單項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換
    非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿(mǎn)足“該項(xiàng)交易具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，換出資產(chǎn)的公允價(jià)值均能可靠計(jì)量”兩個(gè)條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。此時(shí)應(yīng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠的除外。若未發(fā)生補(bǔ)價(jià)：換人資產(chǎn)的成本=換出（換人）資產(chǎn)的公允價(jià)值+（本方換出資產(chǎn)，下同）應(yīng)支付相關(guān)稅費(fèi)。發(fā)生補(bǔ)價(jià)的，應(yīng)分別情況進(jìn)行處理。支付補(bǔ)價(jià)的，換入資產(chǎn)成本加收到的補(bǔ)價(jià)之和與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值加應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和的差額，計(jì)入當(dāng)期損益；換入資產(chǎn)的成本=[換出（換入）資產(chǎn)的公允價(jià)值+支付補(bǔ)價(jià)]+（本方換出資產(chǎn)，下同）應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)。收到補(bǔ)價(jià)的，換人資產(chǎn)成本加收到的補(bǔ)價(jià)之和與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值加應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和的差額應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益；換入資產(chǎn)的成本=[換出（換入）資產(chǎn)的公允價(jià)值一收到的補(bǔ)價(jià)+（本方換出資產(chǎn)，下同）應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)。
    （二）不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的單項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換
    若未發(fā)生補(bǔ)價(jià)，換人資產(chǎn)的成本=換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)（不確認(rèn)損益）。發(fā)生補(bǔ)價(jià)的，應(yīng)分別下列情況處理。支付補(bǔ)價(jià)的，應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，加上支付的補(bǔ)價(jià)和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益；換入資產(chǎn)的成本=換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值+（支付補(bǔ)價(jià)）+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)。收到補(bǔ)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，減去收到的補(bǔ)價(jià)并加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益；換人資產(chǎn)的成本=（換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值一支付的補(bǔ)價(jià)）+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)。
    二、換出單項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換分析
    （一）具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的單項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換
    若未發(fā)生補(bǔ)價(jià)：換出（入）資產(chǎn)的公允價(jià)值一換出資產(chǎn)的價(jià)值≥計(jì)入當(dāng)期損益。發(fā)生補(bǔ)價(jià)：支付補(bǔ)價(jià)的，{[換出（換入）資產(chǎn)的公允價(jià)值+支付的補(bǔ)價(jià)]+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)}-（換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+支付的補(bǔ)價(jià)+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)）≥計(jì)入當(dāng)期損益；[換出（換入）資產(chǎn)的公允價(jià)值一換出資產(chǎn)賬面價(jià)值]≥計(jì)入當(dāng)期損益。收到補(bǔ)價(jià)的，{[換出（換入）資產(chǎn)的公允價(jià)值-收到的補(bǔ)價(jià)+應(yīng)支付相關(guān)稅費(fèi)]+收到的補(bǔ)價(jià)}-（換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+應(yīng)支付相關(guān)稅費(fèi)）≥計(jì)入當(dāng)期損益。
    （二）不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的單項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換
    應(yīng)以換出資產(chǎn)賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換人資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。若未發(fā)生補(bǔ)價(jià)，不確認(rèn)損益。發(fā)生補(bǔ)價(jià)，支付補(bǔ)價(jià)或收到補(bǔ)價(jià)，也均不確認(rèn)損益。
    三、多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換
    （一）換入多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)的成本確認(rèn)
    在確定各項(xiàng)資產(chǎn)的成本時(shí)，會(huì)計(jì)上明確了如何“對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配”（換人分具有商業(yè)實(shí)質(zhì)和不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)兩種情況）。非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)換人多項(xiàng)資產(chǎn)的，在確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本時(shí)，應(yīng)分下列情況處理：
    （1）非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且換入資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠的計(jì)量，應(yīng)當(dāng)按照換人各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。
    （2）非貨幣性資產(chǎn)不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，或者雖具有商業(yè)實(shí)質(zhì)但換入資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)按照換人各項(xiàng)資產(chǎn)的原賬面價(jià)值占換入資產(chǎn)原賬面價(jià)值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，確定各項(xiàng)換人資產(chǎn)的成本。
    （二）換出多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)的成本確認(rèn)
    換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)作為銷(xiāo)售處理。按收入準(zhǔn)則的規(guī)定，以其公允價(jià)值確認(rèn)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價(jià)值和換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出。換出資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資、可供出售金融資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)的公允價(jià)值和換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，計(jì)人投資收益?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)原在資本公積中確認(rèn)的前期公允價(jià)值變動(dòng)，也應(yīng)當(dāng)一并轉(zhuǎn)入投資收益。
    四、非貨幣性資產(chǎn)交換成本確認(rèn)思考
    （一）非貨幣性資產(chǎn)交換商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷
    新準(zhǔn)則對(duì)商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷主要考慮雙方用于交換的資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量不同。不管是未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、金額還是時(shí)間，只要其一不同，就可判斷此交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。筆者認(rèn)為，準(zhǔn)則規(guī)定的商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷條件偏窄。商業(yè)實(shí)質(zhì)的提出，主要是解決非公平交易下公允價(jià)值的濫用問(wèn)題。但如果僅用未來(lái)現(xiàn)金流量去判斷雙方的非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，會(huì)在實(shí)際操作中排除那些未來(lái)現(xiàn)金流量可能相同，基于公平交易、自愿基礎(chǔ)上的雙方認(rèn)為具有價(jià)值的交換。商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷條件不應(yīng)僅僅用現(xiàn)金流量這一貨幣指標(biāo)去衡量，而應(yīng)加入資產(chǎn)的功能性等判斷條件。