一、前后任注冊會計師的含義
    會計師事務(wù)所的變更，涉及前后任注冊會計師。前任注冊會計師，是指代表會計師事務(wù)對最近期間財務(wù)報表出具了審計報告或接受委托但未完成審計工作，已經(jīng)或可能與委托人解除業(yè)務(wù)約定的會計師事務(wù)所。后任注冊會計師，是指代表會計師事務(wù)所正在考慮接受委托，接替前任注冊會計師執(zhí)行財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)的注冊會計師。前后任注冊會計師的關(guān)系，僅限于審計業(yè)務(wù)，因為審計業(yè)務(wù)提供的保證程度較高，且是一項連續(xù)業(yè)務(wù);而其他鑒證業(yè)務(wù)如盈利預(yù)測審核、財務(wù)報表審閱等業(yè)務(wù)提供的保證程度較低，且是非連續(xù)業(yè)務(wù)，不包括在內(nèi)。此外，如果審計客戶委托注冊會計師對已審計財務(wù)報表進行重新審計，接受委托的注冊會計師應(yīng)視為后任注冊會計師，而之前已發(fā)表審計意見的注冊會計師則視為前任注冊會計師。
    二、客戶更換會計師事務(wù)所的原因
    一種原因是會計師事務(wù)所之間為爭攬業(yè)務(wù)而進行惡性競爭;另一種原因則是注冊會計師可能與客戶在重大會計、審計問題上存在分歧，客戶不認可注冊會計師的立場。在一些情況下，如果注冊會計師拒絕出具客戶希望得到的意見，客戶就可能通過更換會計師事務(wù)所實現(xiàn)其目的，這種情況構(gòu)成了購買審計意見。
    中國證監(jiān)會早在1996年便發(fā)布了有關(guān)通知，要求上市公司解聘或者不再續(xù)聘會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)由股東大會做出決定，并在有關(guān)報刊上予以披露，必要時說明更換原因，并報中國證監(jiān)會和中國注冊會計師協(xié)會備案;上市公司解聘或者不再續(xù)聘會計師事務(wù)所，應(yīng)當(dāng)事先通知會計師事務(wù)所，會計師事務(wù)所有權(quán)向股東大會陳述意見。由此可見，證券監(jiān)管機構(gòu)對上市公司更換會計師事務(wù)所做出規(guī)范，旨在抑制上市公司潛在的購買審計意見行為。
    三、接受委托前的溝通
    在接受委托前，后任注冊會計師應(yīng)當(dāng)與前任注冊會計師進行必要溝通，并對溝通結(jié)果進行評價，以確定是否接受委托。后任注冊會計師向前任注冊會計師詢問的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)合理、具體，包括：(1)是否發(fā)現(xiàn)被審計單位管理層存在誠信方面的問題。例如，向前任注冊會計師了解被審計單位的商業(yè)信譽如何，是否發(fā)現(xiàn)管理層存在缺乏誠信的行為，被審計單位是否過分考慮將會計師事務(wù)所的審計收費維持在盡可能低的水平，審計范圍是否受到不適當(dāng)限制
    等。(2)前任注冊會計師與管理層在重大會計、審計等問題上存在的意見分歧。例如，在會計政策和會計估計的運用、財務(wù)報表的披露方面存在重大的意見分歧，管理層不接受注冊會計師的調(diào)整建議等。(3)前任注冊會計師曾與被審計單位治理層(如監(jiān)事會、審計委員會或其他類似機構(gòu))溝通過的關(guān)于管理層舞弊、違反法規(guī)行為以及內(nèi)部控制的重大缺陷等問題。(4)前任注冊會計師認為導(dǎo)致被審計單位變更會計師事務(wù)所的原因。如果變更會計師事務(wù)所的原因可能是由于前任注冊會計師在會計、審計問題上與被審計單位管理層存在分歧，管理層對前任注冊會計師的審計意見不滿意，經(jīng)多次溝通仍難以達成一致意見，則后任注冊會計師要慎重考慮是否接受該項業(yè)務(wù)委托。