一、風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)在經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中存在的問(wèn)題
（一）企業(yè)戰(zhàn)略制定缺乏風(fēng)險(xiǎn)理念
在管理控制總架構(gòu)內(nèi)，企業(yè)在發(fā)展戰(zhàn)略、經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略、管理戰(zhàn)略等重大戰(zhàn)略的制訂過(guò)程中都明確了具體的目標(biāo)、方法和措施，事實(shí)上企業(yè)在制訂發(fā)展戰(zhàn)略中存在著投資風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，在經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略中存在著營(yíng)銷風(fēng)險(xiǎn)、產(chǎn)品風(fēng)險(xiǎn)和品牌風(fēng)險(xiǎn)，在管理決策中存在組織風(fēng)險(xiǎn)、業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、人事風(fēng)險(xiǎn)等。而以上戰(zhàn)略中任何一項(xiàng)只要形成風(fēng)險(xiǎn)，都將給企業(yè)帶來(lái)喪失競(jìng)爭(zhēng)力、陷于經(jīng)營(yíng)困境或產(chǎn)生倒閉、破產(chǎn)的結(jié)果。這樣的例子在企業(yè)里比比皆是，其中原因各不相同，但有一點(diǎn)是可以肯定的，未開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的企業(yè)，其失敗可能性要大于已開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的企業(yè)。
（二）管理控制中缺乏風(fēng)險(xiǎn)管理設(shè)計(jì)
（1）缺少對(duì)外部風(fēng)險(xiǎn)的設(shè)計(jì)。對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生重大影響的外部環(huán)境因素主要有市場(chǎng)因素、政策因素、法律因素等。企業(yè)內(nèi)部管理控制中如果缺少對(duì)以上風(fēng)險(xiǎn)的系統(tǒng)性控制，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)必將大大增加。（2）缺乏防范內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)。一是企業(yè)在投資、生產(chǎn)、營(yíng)銷、分配等環(huán)節(jié)中授權(quán)不當(dāng)或失控，使原有的內(nèi)部控制遭到破壞。二是在人、財(cái)、物等價(jià)值管理環(huán)節(jié)中，部分人員利欲熏心，道德喪失，共同貪污、盜竊企業(yè)財(cái)產(chǎn)，串案、窩案屢有發(fā)生，使內(nèi)部控制失去作用。三是在營(yíng)銷、授權(quán)、信息處理、誠(chéng)信等管理控制方面因缺乏相互牽制，使管理制度的執(zhí)行出現(xiàn)“無(wú)效果”現(xiàn)象。四是企業(yè)內(nèi)部個(gè)別部門(mén)在執(zhí)行內(nèi)部管理制度上出現(xiàn)“應(yīng)為而不為”或“應(yīng)不為而為之”的情況，使得舞弊行為和失控現(xiàn)象屢有發(fā)生，削弱控制效率，暴露出風(fēng)險(xiǎn)管理設(shè)計(jì)的薄弱之處。
（三）企業(yè)的異?；顒?dòng)超出管理控制的設(shè)計(jì)范圍
（1）與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相關(guān)聯(lián)。主要反映在營(yíng)銷上出現(xiàn)客戶以物資抵沖欠款時(shí)，物資入賬在內(nèi)部控制上卻要經(jīng)過(guò)專業(yè)評(píng)估作價(jià)、驗(yàn)收等環(huán)節(jié)；在生產(chǎn)上以外購(gòu)半成品替代自制半成品時(shí)，在管理程序上又涉及投資、采購(gòu)、生產(chǎn)調(diào)度等部門(mén)的審核權(quán)變動(dòng)；在品牌上實(shí)行的貼牌銷售不在正常管理控制覆蓋范圍內(nèi)；在財(cái)務(wù)上大額承兌匯票貼現(xiàn)超出正常內(nèi)部控制范圍；涉及企業(yè)兼并、重組及破產(chǎn)清算等行為更具有獨(dú)立操作性。（2）與成本控制相關(guān)聯(lián)。內(nèi)部控制成本不得大于其預(yù)期效益是內(nèi)部控制的一個(gè)基本原則，但實(shí)際工作中有的控制成本和效益在設(shè)計(jì)時(shí)需要憑借個(gè)人主觀判斷，具有不確定性，主觀判斷的失誤會(huì)使控制的效果不佳。如銷售客戶比較多的企業(yè)，在應(yīng)收款核對(duì)過(guò)程中，大部分不采取逐戶核對(duì)的方法，往往確定一個(gè)管理層可接受的風(fēng)險(xiǎn)額度進(jìn)行核對(duì)，但這樣勢(shì)必會(huì)增加內(nèi)部控制的風(fēng)險(xiǎn)。另外，在母子公司授權(quán)中，為避免集權(quán)帶來(lái)的內(nèi)部交易成本過(guò)高，母公司一般會(huì)采用加大分權(quán)、增加內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)的做法。
二、如何有效地對(duì)內(nèi)部控制活動(dòng)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)
(一)正確看待風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)在經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中的作用
由于企業(yè)在不同的時(shí)間、空間處于不同的環(huán)境，面臨各式各樣的風(fēng)險(xiǎn)，這些風(fēng)險(xiǎn)對(duì)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)有著不同程度的影響。以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的審計(jì)正是從組織面臨風(fēng)險(xiǎn)的角度來(lái)評(píng)判內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計(jì)和執(zhí)行，對(duì)企業(yè)治理方案進(jìn)行測(cè)評(píng)，并從影響組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)和非系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)出發(fā)，就內(nèi)部控制設(shè)計(jì)是否健全，關(guān)鍵控制點(diǎn)機(jī)制是否有效，控制薄弱環(huán)節(jié)，治理改進(jìn)措施的可行性提出認(rèn)定，評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)管理與控制對(duì)組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的影響程度。同時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)工作從起點(diǎn)到后續(xù)追蹤審查，自始至終與組織系統(tǒng)目標(biāo)協(xié)調(diào)一致，保證和提高管理效果的審計(jì)質(zhì)量。
（二）要從戰(zhàn)略發(fā)展的角度建立風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)框架
1、風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)架構(gòu)的建立?，F(xiàn)行的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)理論的結(jié)構(gòu)模式是：確定范圍、識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)、評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)、處理風(fēng)險(xiǎn)、溝通與協(xié)商、監(jiān)測(cè)和審核。從企業(yè)的管理活動(dòng)及控制過(guò)程中的決策看，有戰(zhàn)略性的，也有戰(zhàn)術(shù)性的。但從企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展的角度，對(duì)投資、市場(chǎng)、融資等戰(zhàn)略性決策需要進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理和審計(jì)，也必須在這些領(lǐng)域建立風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的架構(gòu)，限度地化解企業(yè)各類經(jīng)營(yíng)決策風(fēng)險(xiǎn)。
2、嚴(yán)格風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的運(yùn)作程序。對(duì)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)項(xiàng)目主要通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)范圍、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)控制、風(fēng)險(xiǎn)報(bào)告等程序完成。首先，要關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)范圍，全面地了解和掌握企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)范圍、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，尋找風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)；其次，設(shè)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)體系，通過(guò)定量指標(biāo)和定性指標(biāo)確定風(fēng)險(xiǎn)程度的大?。坏谌?，積極防范風(fēng)險(xiǎn)，通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避、風(fēng)險(xiǎn)控制、風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移等方法防范環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)、過(guò)程風(fēng)險(xiǎn)、信息風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。
（三）風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的重點(diǎn)環(huán)節(jié)
現(xiàn)代企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)主要來(lái)自于經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化、聘用新的人員、采取新的或改良的信息系統(tǒng)、新技術(shù)的應(yīng)用、新行業(yè)、產(chǎn)品或經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的開(kāi)發(fā)、企業(yè)改組、海外經(jīng)營(yíng)、新會(huì)計(jì)方法的應(yīng)用等。結(jié)合企業(yè)當(dāng)前的實(shí)際，風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)應(yīng)重點(diǎn)把握以下方面：
1、營(yíng)銷方面。營(yíng)銷上的風(fēng)險(xiǎn)主要來(lái)自于需求變化、環(huán)境變化、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手、營(yíng)銷人員等。審計(jì)必須先做到識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)，即哪些外部因素會(huì)引起市場(chǎng)份額下降和客戶不滿意程度上升；哪些內(nèi)部因素會(huì)影響銷售管理行為，降低內(nèi)部控制效果等。風(fēng)險(xiǎn)被識(shí)別后，要進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)評(píng)估，即該項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)不采取控制、糾正措施所帶來(lái)的損失將有多大，其損害是致命性的，還是一般性的。營(yíng)銷風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的重點(diǎn)在控制及報(bào)告上。對(duì)企業(yè)產(chǎn)生重大危險(xiǎn)的營(yíng)銷隱患必須及時(shí)報(bào)告，提出防范糾正的措施，對(duì)一般風(fēng)險(xiǎn)或普通風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)提醒管理層注意。
2、資金控制方面。資金風(fēng)險(xiǎn)主要表現(xiàn)在資本結(jié)構(gòu)不合理，債務(wù)大于自有資本，盲目籌資，資金使用無(wú)計(jì)劃，積壓、沉淀資金多等方面。風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)就是要提示企業(yè)整個(gè)資金流運(yùn)作過(guò)程中面臨的資金風(fēng)險(xiǎn)和潛在的誘因，特別是對(duì)負(fù)債高、經(jīng)營(yíng)不穩(wěn)定，資金長(zhǎng)期短缺的企業(yè)，應(yīng)從本質(zhì)上識(shí)別其風(fēng)險(xiǎn)源，評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)程度，提出具有針對(duì)性的防范措施。即檢查在投資上是否做到嚴(yán)格控制，資金管理上是否實(shí)行了有償占用制度，應(yīng)收款控制是否明確了總量控制和壞賬賠償制度，資金的日常調(diào)度是否執(zhí)行了資金收支計(jì)劃等。
3、品牌擴(kuò)張方面。目前，一部分企業(yè)為擴(kuò)大產(chǎn)品知名度和銷售額，采用貼牌銷售的方式，還有的企業(yè)在品牌價(jià)值與商標(biāo)價(jià)值不對(duì)等的情況下，以產(chǎn)品的商標(biāo)作為品牌進(jìn)行延伸。品牌延伸的風(fēng)險(xiǎn)來(lái)自于品牌的創(chuàng)立、品牌的市場(chǎng)定位、品牌的運(yùn)作等方面。風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的任務(wù)一是要客觀評(píng)估現(xiàn)有品牌與產(chǎn)品商標(biāo)在市場(chǎng)上的認(rèn)可度及顧客的接受度；二是分析品牌與商標(biāo)在市場(chǎng)上是否存在沖突或相互受損的情況；三是在品牌運(yùn)作中是否建立與產(chǎn)品供應(yīng)商的質(zhì)量保證連鎖制度，與銷售代理商簽訂的品牌使用約束制度。
4、組織及人力資源。企業(yè)組織結(jié)構(gòu)及員工素質(zhì)的優(yōu)劣是企業(yè)內(nèi)在動(dòng)力的重要體現(xiàn)。要通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)達(dá)到以下目的：一是部門(mén)職能作用的發(fā)揮，主要是檢查組織結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)、管理幅度是否符合企業(yè)集權(quán)、分權(quán)需要，部門(mén)職能有無(wú)交叉、重復(fù)或脫節(jié)現(xiàn)象，管理活動(dòng)是否經(jīng)過(guò)適當(dāng)授權(quán)等；二是團(tuán)隊(duì)合作情況，評(píng)價(jià)中高層管理人員的個(gè)體素質(zhì)對(duì)本部門(mén)工作的適應(yīng)能力及上下與橫向的溝通協(xié)作能力；檢查各部門(mén)的團(tuán)隊(duì)合作、工作能力是否比較強(qiáng)，整體工作效率如何；評(píng)價(jià)員工對(duì)企業(yè)的忠誠(chéng)度，對(duì)企業(yè)文化的接受和表現(xiàn)程度，對(duì)員工的激勵(lì)和處罰手段，員工潛在能力的發(fā)揮等。
5、成本控制方面。成本是當(dāng)前企業(yè)增強(qiáng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力的發(fā)展戰(zhàn)略，在成本控制上不同企業(yè)所采用的控制方法不同。如標(biāo)準(zhǔn)成本控制法、定額成本控制法，目標(biāo)成本控制法、作業(yè)成本控制法等。無(wú)論采用何種方法，風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)一是審查指標(biāo)設(shè)置是否先進(jìn)、合理，通過(guò)與企業(yè)歷及行業(yè)的先進(jìn)指標(biāo)相比較后，在成本控制指標(biāo)上充分體現(xiàn)其先進(jìn)性和合理性，否則不能達(dá)到控制效果；二是審查控制指標(biāo)中是否體現(xiàn)科技降本，各種形式的技術(shù)改造、工藝創(chuàng)新、材料更精是降低成本的重要途徑，應(yīng)占到成本降低額的60%以上；三是審查成本考核是否具有剛性和及時(shí)性，任何制度只有嚴(yán)格及時(shí)考核才能體現(xiàn)其效果。
6、稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)方面。多數(shù)企業(yè)每年在非主觀因素方面被稅務(wù)部門(mén)稽查的稅款從幾萬(wàn)至上百萬(wàn)元不等，防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)形成的損失是風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的“重中之重”。首先，嚴(yán)格增值稅交納行為。檢查銷項(xiàng)稅交納是否規(guī)范，從形成的銷售收入或?qū)崿F(xiàn)的銷售行為中審查該繳的稅是否完整、足額；檢查在進(jìn)項(xiàng)稅抵扣上是否準(zhǔn)確，有無(wú)“不該抵的抵扣了，該抵扣的未抵”等現(xiàn)象。其次，規(guī)范所得稅行為。審計(jì)時(shí)可通過(guò)設(shè)計(jì)專門(mén)表格，按成本費(fèi)用要素的項(xiàng)目逐一進(jìn)行審查，有無(wú)發(fā)生不符合國(guó)家稅法規(guī)定的稅前開(kāi)支費(fèi)用。第三，開(kāi)展節(jié)稅籌劃工作。風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)除了防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)外，還要積極增加企業(yè)的節(jié)稅收益，在遵照稅法的前提下，認(rèn)真鑒別企業(yè)經(jīng)營(yíng)行為與納稅行為不一致的地方，從而合理節(jié)稅，減少稅收成本；尤其對(duì)一些混合銷售行為、聯(lián)營(yíng)行為、資產(chǎn)重組等方面的納稅行為要仔細(xì)分析，尋求節(jié)稅空間。
7、會(huì)計(jì)信息方面。會(huì)計(jì)信息虛假失真是困擾企業(yè)的一個(gè)“頑疾”，以至于會(huì)計(jì)報(bào)表出現(xiàn)“內(nèi)行看不懂，領(lǐng)導(dǎo)看數(shù)字，外人不相信”的狀況。會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)一是審計(jì)經(jīng)營(yíng)成果的真實(shí)性，主要運(yùn)用傳統(tǒng)審計(jì)方法判斷收入、利潤(rùn)、成本指標(biāo)完成的真實(shí)性，客觀反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)；二是審計(jì)財(cái)務(wù)狀況的真實(shí)性，企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債、股東權(quán)益是否真實(shí)，有無(wú)人為調(diào)整行為；三是審計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范性，重點(diǎn)是對(duì)會(huì)計(jì)運(yùn)用技術(shù)性手段如會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)等調(diào)節(jié)成本、利潤(rùn)、高估或低估資產(chǎn)、負(fù)債，會(huì)計(jì)核算中的各項(xiàng)內(nèi)控制度是否健全，會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理是否堅(jiān)持不相容職務(wù)分離制度等。
8、風(fēng)險(xiǎn)與效益方面。企業(yè)在管理控制中有一個(gè)成本效益原則，應(yīng)堅(jiān)持既不能因?yàn)楣?jié)約成本削弱內(nèi)控，加大風(fēng)險(xiǎn)，也不能一味無(wú)節(jié)制地追求制度完善而增加成本。在發(fā)生下列情況時(shí)，必須堅(jiān)持風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)第一，成本效益第二，一是社會(huì)效益、環(huán)保效益大于企業(yè)直接經(jīng)濟(jì)效益，如企業(yè)在某些原料資源配置上的投資盡管可獲得很大收益，但會(huì)破壞國(guó)家對(duì)該資源的綜合利用；還有的產(chǎn)品利潤(rùn)很高，但產(chǎn)生的污染給國(guó)家和群眾造成很大的損害。在這種情況下，就必須通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)作出以社會(huì)效益和環(huán)保效益為重的評(píng)估結(jié)論。二是出現(xiàn)“內(nèi)部人”控制情況，如企業(yè)在外地的分公司銀行結(jié)算賬目不清，比較混亂。如果單從成本效益角度可不進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)，只需嚴(yán)格制度、規(guī)范行為即可。但從防范深層次的風(fēng)險(xiǎn)看，就必須通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)徹底排除舞弊或“內(nèi)部人”控制現(xiàn)象。三是消除“透明度”不高的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的重大隱患，當(dāng)前企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，在物資采購(gòu)招標(biāo)中，暗箱操作和陪標(biāo)、串標(biāo)時(shí)有發(fā)生；在員工招聘中仍有“只唯親不唯賢”；在資金審批使用中“權(quán)錢(qián)交易”屢見(jiàn)不鮮，出現(xiàn)了“越是透明的地方越不透明”的怪現(xiàn)象。因而，在這些經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中無(wú)論成本多大，風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)也要正常進(jìn)行，揭露問(wèn)題，避免發(fā)生重大舞弊行為，影響企業(yè)發(fā)展。
（四）風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)與內(nèi)部管理控制要形成互補(bǔ)關(guān)系
1、完善管理制度，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。盡管各個(gè)企業(yè)在內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)控制、授權(quán)批準(zhǔn)控制、人員素質(zhì)控制、預(yù)算控制、風(fēng)險(xiǎn)控制、信息系統(tǒng)控制等方面控制的側(cè)重點(diǎn)不一樣，但有一點(diǎn)是相同的，即為實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部所要控制的管理目標(biāo)。而在市場(chǎng)多變、各種變數(shù)加大的情況下，企業(yè)內(nèi)部的管理制度中應(yīng)將風(fēng)險(xiǎn)控制作為首要內(nèi)容不斷完善，因?yàn)閮?nèi)控制度越健全，審計(jì)測(cè)試的范圍就越小，風(fēng)險(xiǎn)也越小。這種關(guān)系決定了企業(yè)必須完善各項(xiàng)內(nèi)部管理制度建設(shè)，提高內(nèi)控效果。
2、建立兩者之間的“強(qiáng)強(qiáng)”互補(bǔ)關(guān)系。從作用上看，內(nèi)部管理控制是企業(yè)管理工作的基礎(chǔ)，風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)是防范企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)警系統(tǒng)，要逐步建立一種在“管理過(guò)程中控制、在風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生前防范”的運(yùn)行模式，通過(guò)內(nèi)部管理制度的硬“基礎(chǔ)”來(lái)提供風(fēng)險(xiǎn)管理平臺(tái)。同時(shí)，通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)發(fā)現(xiàn)化解各類風(fēng)險(xiǎn)，解決內(nèi)控制度中“循章不力”和“應(yīng)為而不為”的弊端。使兩者在規(guī)范企業(yè)經(jīng)營(yíng)行為，保障經(jīng)濟(jì)安全運(yùn)行上發(fā)揮“強(qiáng)強(qiáng)”聯(lián)合的推動(dòng)作用。
3、風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)要推動(dòng)內(nèi)部管理控制的發(fā)展。一個(gè)有效的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)系統(tǒng)，要從三個(gè)方面促進(jìn)內(nèi)部管理控制的發(fā)展。一是在內(nèi)部管理制度的建立上將可能預(yù)計(jì)發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)系統(tǒng)予以防范；二是對(duì)內(nèi)部管理制度執(zhí)行過(guò)程中的偏移行為予以揭示，及時(shí)糾偏；三是在內(nèi)部管理制度執(zhí)行結(jié)果出現(xiàn)失誤時(shí)，及時(shí)進(jìn)行更正，減少損失。
（一）企業(yè)戰(zhàn)略制定缺乏風(fēng)險(xiǎn)理念
在管理控制總架構(gòu)內(nèi)，企業(yè)在發(fā)展戰(zhàn)略、經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略、管理戰(zhàn)略等重大戰(zhàn)略的制訂過(guò)程中都明確了具體的目標(biāo)、方法和措施，事實(shí)上企業(yè)在制訂發(fā)展戰(zhàn)略中存在著投資風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，在經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略中存在著營(yíng)銷風(fēng)險(xiǎn)、產(chǎn)品風(fēng)險(xiǎn)和品牌風(fēng)險(xiǎn)，在管理決策中存在組織風(fēng)險(xiǎn)、業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、人事風(fēng)險(xiǎn)等。而以上戰(zhàn)略中任何一項(xiàng)只要形成風(fēng)險(xiǎn)，都將給企業(yè)帶來(lái)喪失競(jìng)爭(zhēng)力、陷于經(jīng)營(yíng)困境或產(chǎn)生倒閉、破產(chǎn)的結(jié)果。這樣的例子在企業(yè)里比比皆是，其中原因各不相同，但有一點(diǎn)是可以肯定的，未開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的企業(yè)，其失敗可能性要大于已開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的企業(yè)。
（二）管理控制中缺乏風(fēng)險(xiǎn)管理設(shè)計(jì)
（1）缺少對(duì)外部風(fēng)險(xiǎn)的設(shè)計(jì)。對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生重大影響的外部環(huán)境因素主要有市場(chǎng)因素、政策因素、法律因素等。企業(yè)內(nèi)部管理控制中如果缺少對(duì)以上風(fēng)險(xiǎn)的系統(tǒng)性控制，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)必將大大增加。（2）缺乏防范內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)。一是企業(yè)在投資、生產(chǎn)、營(yíng)銷、分配等環(huán)節(jié)中授權(quán)不當(dāng)或失控，使原有的內(nèi)部控制遭到破壞。二是在人、財(cái)、物等價(jià)值管理環(huán)節(jié)中，部分人員利欲熏心，道德喪失，共同貪污、盜竊企業(yè)財(cái)產(chǎn)，串案、窩案屢有發(fā)生，使內(nèi)部控制失去作用。三是在營(yíng)銷、授權(quán)、信息處理、誠(chéng)信等管理控制方面因缺乏相互牽制，使管理制度的執(zhí)行出現(xiàn)“無(wú)效果”現(xiàn)象。四是企業(yè)內(nèi)部個(gè)別部門(mén)在執(zhí)行內(nèi)部管理制度上出現(xiàn)“應(yīng)為而不為”或“應(yīng)不為而為之”的情況，使得舞弊行為和失控現(xiàn)象屢有發(fā)生，削弱控制效率，暴露出風(fēng)險(xiǎn)管理設(shè)計(jì)的薄弱之處。
（三）企業(yè)的異?；顒?dòng)超出管理控制的設(shè)計(jì)范圍
（1）與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相關(guān)聯(lián)。主要反映在營(yíng)銷上出現(xiàn)客戶以物資抵沖欠款時(shí)，物資入賬在內(nèi)部控制上卻要經(jīng)過(guò)專業(yè)評(píng)估作價(jià)、驗(yàn)收等環(huán)節(jié)；在生產(chǎn)上以外購(gòu)半成品替代自制半成品時(shí)，在管理程序上又涉及投資、采購(gòu)、生產(chǎn)調(diào)度等部門(mén)的審核權(quán)變動(dòng)；在品牌上實(shí)行的貼牌銷售不在正常管理控制覆蓋范圍內(nèi)；在財(cái)務(wù)上大額承兌匯票貼現(xiàn)超出正常內(nèi)部控制范圍；涉及企業(yè)兼并、重組及破產(chǎn)清算等行為更具有獨(dú)立操作性。（2）與成本控制相關(guān)聯(lián)。內(nèi)部控制成本不得大于其預(yù)期效益是內(nèi)部控制的一個(gè)基本原則，但實(shí)際工作中有的控制成本和效益在設(shè)計(jì)時(shí)需要憑借個(gè)人主觀判斷，具有不確定性，主觀判斷的失誤會(huì)使控制的效果不佳。如銷售客戶比較多的企業(yè)，在應(yīng)收款核對(duì)過(guò)程中，大部分不采取逐戶核對(duì)的方法，往往確定一個(gè)管理層可接受的風(fēng)險(xiǎn)額度進(jìn)行核對(duì)，但這樣勢(shì)必會(huì)增加內(nèi)部控制的風(fēng)險(xiǎn)。另外，在母子公司授權(quán)中，為避免集權(quán)帶來(lái)的內(nèi)部交易成本過(guò)高，母公司一般會(huì)采用加大分權(quán)、增加內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)的做法。
二、如何有效地對(duì)內(nèi)部控制活動(dòng)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)
(一)正確看待風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)在經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中的作用
由于企業(yè)在不同的時(shí)間、空間處于不同的環(huán)境，面臨各式各樣的風(fēng)險(xiǎn)，這些風(fēng)險(xiǎn)對(duì)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)有著不同程度的影響。以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的審計(jì)正是從組織面臨風(fēng)險(xiǎn)的角度來(lái)評(píng)判內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計(jì)和執(zhí)行，對(duì)企業(yè)治理方案進(jìn)行測(cè)評(píng)，并從影響組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)和非系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)出發(fā)，就內(nèi)部控制設(shè)計(jì)是否健全，關(guān)鍵控制點(diǎn)機(jī)制是否有效，控制薄弱環(huán)節(jié)，治理改進(jìn)措施的可行性提出認(rèn)定，評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)管理與控制對(duì)組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的影響程度。同時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)工作從起點(diǎn)到后續(xù)追蹤審查，自始至終與組織系統(tǒng)目標(biāo)協(xié)調(diào)一致，保證和提高管理效果的審計(jì)質(zhì)量。
（二）要從戰(zhàn)略發(fā)展的角度建立風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)框架
1、風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)架構(gòu)的建立?，F(xiàn)行的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)理論的結(jié)構(gòu)模式是：確定范圍、識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)、評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)、處理風(fēng)險(xiǎn)、溝通與協(xié)商、監(jiān)測(cè)和審核。從企業(yè)的管理活動(dòng)及控制過(guò)程中的決策看，有戰(zhàn)略性的，也有戰(zhàn)術(shù)性的。但從企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展的角度，對(duì)投資、市場(chǎng)、融資等戰(zhàn)略性決策需要進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理和審計(jì)，也必須在這些領(lǐng)域建立風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的架構(gòu)，限度地化解企業(yè)各類經(jīng)營(yíng)決策風(fēng)險(xiǎn)。
2、嚴(yán)格風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的運(yùn)作程序。對(duì)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)項(xiàng)目主要通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)范圍、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)控制、風(fēng)險(xiǎn)報(bào)告等程序完成。首先，要關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)范圍，全面地了解和掌握企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)范圍、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，尋找風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)；其次，設(shè)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)體系，通過(guò)定量指標(biāo)和定性指標(biāo)確定風(fēng)險(xiǎn)程度的大?。坏谌?，積極防范風(fēng)險(xiǎn)，通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避、風(fēng)險(xiǎn)控制、風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移等方法防范環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)、過(guò)程風(fēng)險(xiǎn)、信息風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。
（三）風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的重點(diǎn)環(huán)節(jié)
現(xiàn)代企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)主要來(lái)自于經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化、聘用新的人員、采取新的或改良的信息系統(tǒng)、新技術(shù)的應(yīng)用、新行業(yè)、產(chǎn)品或經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的開(kāi)發(fā)、企業(yè)改組、海外經(jīng)營(yíng)、新會(huì)計(jì)方法的應(yīng)用等。結(jié)合企業(yè)當(dāng)前的實(shí)際，風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)應(yīng)重點(diǎn)把握以下方面：
1、營(yíng)銷方面。營(yíng)銷上的風(fēng)險(xiǎn)主要來(lái)自于需求變化、環(huán)境變化、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手、營(yíng)銷人員等。審計(jì)必須先做到識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)，即哪些外部因素會(huì)引起市場(chǎng)份額下降和客戶不滿意程度上升；哪些內(nèi)部因素會(huì)影響銷售管理行為，降低內(nèi)部控制效果等。風(fēng)險(xiǎn)被識(shí)別后，要進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)評(píng)估，即該項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)不采取控制、糾正措施所帶來(lái)的損失將有多大，其損害是致命性的，還是一般性的。營(yíng)銷風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的重點(diǎn)在控制及報(bào)告上。對(duì)企業(yè)產(chǎn)生重大危險(xiǎn)的營(yíng)銷隱患必須及時(shí)報(bào)告，提出防范糾正的措施，對(duì)一般風(fēng)險(xiǎn)或普通風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)提醒管理層注意。
2、資金控制方面。資金風(fēng)險(xiǎn)主要表現(xiàn)在資本結(jié)構(gòu)不合理，債務(wù)大于自有資本，盲目籌資，資金使用無(wú)計(jì)劃，積壓、沉淀資金多等方面。風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)就是要提示企業(yè)整個(gè)資金流運(yùn)作過(guò)程中面臨的資金風(fēng)險(xiǎn)和潛在的誘因，特別是對(duì)負(fù)債高、經(jīng)營(yíng)不穩(wěn)定，資金長(zhǎng)期短缺的企業(yè)，應(yīng)從本質(zhì)上識(shí)別其風(fēng)險(xiǎn)源，評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)程度，提出具有針對(duì)性的防范措施。即檢查在投資上是否做到嚴(yán)格控制，資金管理上是否實(shí)行了有償占用制度，應(yīng)收款控制是否明確了總量控制和壞賬賠償制度，資金的日常調(diào)度是否執(zhí)行了資金收支計(jì)劃等。
3、品牌擴(kuò)張方面。目前，一部分企業(yè)為擴(kuò)大產(chǎn)品知名度和銷售額，采用貼牌銷售的方式，還有的企業(yè)在品牌價(jià)值與商標(biāo)價(jià)值不對(duì)等的情況下，以產(chǎn)品的商標(biāo)作為品牌進(jìn)行延伸。品牌延伸的風(fēng)險(xiǎn)來(lái)自于品牌的創(chuàng)立、品牌的市場(chǎng)定位、品牌的運(yùn)作等方面。風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的任務(wù)一是要客觀評(píng)估現(xiàn)有品牌與產(chǎn)品商標(biāo)在市場(chǎng)上的認(rèn)可度及顧客的接受度；二是分析品牌與商標(biāo)在市場(chǎng)上是否存在沖突或相互受損的情況；三是在品牌運(yùn)作中是否建立與產(chǎn)品供應(yīng)商的質(zhì)量保證連鎖制度，與銷售代理商簽訂的品牌使用約束制度。
4、組織及人力資源。企業(yè)組織結(jié)構(gòu)及員工素質(zhì)的優(yōu)劣是企業(yè)內(nèi)在動(dòng)力的重要體現(xiàn)。要通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)達(dá)到以下目的：一是部門(mén)職能作用的發(fā)揮，主要是檢查組織結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)、管理幅度是否符合企業(yè)集權(quán)、分權(quán)需要，部門(mén)職能有無(wú)交叉、重復(fù)或脫節(jié)現(xiàn)象，管理活動(dòng)是否經(jīng)過(guò)適當(dāng)授權(quán)等；二是團(tuán)隊(duì)合作情況，評(píng)價(jià)中高層管理人員的個(gè)體素質(zhì)對(duì)本部門(mén)工作的適應(yīng)能力及上下與橫向的溝通協(xié)作能力；檢查各部門(mén)的團(tuán)隊(duì)合作、工作能力是否比較強(qiáng)，整體工作效率如何；評(píng)價(jià)員工對(duì)企業(yè)的忠誠(chéng)度，對(duì)企業(yè)文化的接受和表現(xiàn)程度，對(duì)員工的激勵(lì)和處罰手段，員工潛在能力的發(fā)揮等。
5、成本控制方面。成本是當(dāng)前企業(yè)增強(qiáng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力的發(fā)展戰(zhàn)略，在成本控制上不同企業(yè)所采用的控制方法不同。如標(biāo)準(zhǔn)成本控制法、定額成本控制法，目標(biāo)成本控制法、作業(yè)成本控制法等。無(wú)論采用何種方法，風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)一是審查指標(biāo)設(shè)置是否先進(jìn)、合理，通過(guò)與企業(yè)歷及行業(yè)的先進(jìn)指標(biāo)相比較后，在成本控制指標(biāo)上充分體現(xiàn)其先進(jìn)性和合理性，否則不能達(dá)到控制效果；二是審查控制指標(biāo)中是否體現(xiàn)科技降本，各種形式的技術(shù)改造、工藝創(chuàng)新、材料更精是降低成本的重要途徑，應(yīng)占到成本降低額的60%以上；三是審查成本考核是否具有剛性和及時(shí)性，任何制度只有嚴(yán)格及時(shí)考核才能體現(xiàn)其效果。
6、稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)方面。多數(shù)企業(yè)每年在非主觀因素方面被稅務(wù)部門(mén)稽查的稅款從幾萬(wàn)至上百萬(wàn)元不等，防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)形成的損失是風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的“重中之重”。首先，嚴(yán)格增值稅交納行為。檢查銷項(xiàng)稅交納是否規(guī)范，從形成的銷售收入或?qū)崿F(xiàn)的銷售行為中審查該繳的稅是否完整、足額；檢查在進(jìn)項(xiàng)稅抵扣上是否準(zhǔn)確，有無(wú)“不該抵的抵扣了，該抵扣的未抵”等現(xiàn)象。其次，規(guī)范所得稅行為。審計(jì)時(shí)可通過(guò)設(shè)計(jì)專門(mén)表格，按成本費(fèi)用要素的項(xiàng)目逐一進(jìn)行審查，有無(wú)發(fā)生不符合國(guó)家稅法規(guī)定的稅前開(kāi)支費(fèi)用。第三，開(kāi)展節(jié)稅籌劃工作。風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)除了防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)外，還要積極增加企業(yè)的節(jié)稅收益，在遵照稅法的前提下，認(rèn)真鑒別企業(yè)經(jīng)營(yíng)行為與納稅行為不一致的地方，從而合理節(jié)稅，減少稅收成本；尤其對(duì)一些混合銷售行為、聯(lián)營(yíng)行為、資產(chǎn)重組等方面的納稅行為要仔細(xì)分析，尋求節(jié)稅空間。
7、會(huì)計(jì)信息方面。會(huì)計(jì)信息虛假失真是困擾企業(yè)的一個(gè)“頑疾”，以至于會(huì)計(jì)報(bào)表出現(xiàn)“內(nèi)行看不懂，領(lǐng)導(dǎo)看數(shù)字，外人不相信”的狀況。會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)一是審計(jì)經(jīng)營(yíng)成果的真實(shí)性，主要運(yùn)用傳統(tǒng)審計(jì)方法判斷收入、利潤(rùn)、成本指標(biāo)完成的真實(shí)性，客觀反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)；二是審計(jì)財(cái)務(wù)狀況的真實(shí)性，企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債、股東權(quán)益是否真實(shí)，有無(wú)人為調(diào)整行為；三是審計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范性，重點(diǎn)是對(duì)會(huì)計(jì)運(yùn)用技術(shù)性手段如會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)等調(diào)節(jié)成本、利潤(rùn)、高估或低估資產(chǎn)、負(fù)債，會(huì)計(jì)核算中的各項(xiàng)內(nèi)控制度是否健全，會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理是否堅(jiān)持不相容職務(wù)分離制度等。
8、風(fēng)險(xiǎn)與效益方面。企業(yè)在管理控制中有一個(gè)成本效益原則，應(yīng)堅(jiān)持既不能因?yàn)楣?jié)約成本削弱內(nèi)控，加大風(fēng)險(xiǎn)，也不能一味無(wú)節(jié)制地追求制度完善而增加成本。在發(fā)生下列情況時(shí)，必須堅(jiān)持風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)第一，成本效益第二，一是社會(huì)效益、環(huán)保效益大于企業(yè)直接經(jīng)濟(jì)效益，如企業(yè)在某些原料資源配置上的投資盡管可獲得很大收益，但會(huì)破壞國(guó)家對(duì)該資源的綜合利用；還有的產(chǎn)品利潤(rùn)很高，但產(chǎn)生的污染給國(guó)家和群眾造成很大的損害。在這種情況下，就必須通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)作出以社會(huì)效益和環(huán)保效益為重的評(píng)估結(jié)論。二是出現(xiàn)“內(nèi)部人”控制情況，如企業(yè)在外地的分公司銀行結(jié)算賬目不清，比較混亂。如果單從成本效益角度可不進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)，只需嚴(yán)格制度、規(guī)范行為即可。但從防范深層次的風(fēng)險(xiǎn)看，就必須通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)徹底排除舞弊或“內(nèi)部人”控制現(xiàn)象。三是消除“透明度”不高的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的重大隱患，當(dāng)前企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，在物資采購(gòu)招標(biāo)中，暗箱操作和陪標(biāo)、串標(biāo)時(shí)有發(fā)生；在員工招聘中仍有“只唯親不唯賢”；在資金審批使用中“權(quán)錢(qián)交易”屢見(jiàn)不鮮，出現(xiàn)了“越是透明的地方越不透明”的怪現(xiàn)象。因而，在這些經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中無(wú)論成本多大，風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)也要正常進(jìn)行，揭露問(wèn)題，避免發(fā)生重大舞弊行為，影響企業(yè)發(fā)展。
（四）風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)與內(nèi)部管理控制要形成互補(bǔ)關(guān)系
1、完善管理制度，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。盡管各個(gè)企業(yè)在內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)控制、授權(quán)批準(zhǔn)控制、人員素質(zhì)控制、預(yù)算控制、風(fēng)險(xiǎn)控制、信息系統(tǒng)控制等方面控制的側(cè)重點(diǎn)不一樣，但有一點(diǎn)是相同的，即為實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部所要控制的管理目標(biāo)。而在市場(chǎng)多變、各種變數(shù)加大的情況下，企業(yè)內(nèi)部的管理制度中應(yīng)將風(fēng)險(xiǎn)控制作為首要內(nèi)容不斷完善，因?yàn)閮?nèi)控制度越健全，審計(jì)測(cè)試的范圍就越小，風(fēng)險(xiǎn)也越小。這種關(guān)系決定了企業(yè)必須完善各項(xiàng)內(nèi)部管理制度建設(shè)，提高內(nèi)控效果。
2、建立兩者之間的“強(qiáng)強(qiáng)”互補(bǔ)關(guān)系。從作用上看，內(nèi)部管理控制是企業(yè)管理工作的基礎(chǔ)，風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)是防范企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)警系統(tǒng)，要逐步建立一種在“管理過(guò)程中控制、在風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生前防范”的運(yùn)行模式，通過(guò)內(nèi)部管理制度的硬“基礎(chǔ)”來(lái)提供風(fēng)險(xiǎn)管理平臺(tái)。同時(shí)，通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)發(fā)現(xiàn)化解各類風(fēng)險(xiǎn)，解決內(nèi)控制度中“循章不力”和“應(yīng)為而不為”的弊端。使兩者在規(guī)范企業(yè)經(jīng)營(yíng)行為，保障經(jīng)濟(jì)安全運(yùn)行上發(fā)揮“強(qiáng)強(qiáng)”聯(lián)合的推動(dòng)作用。
3、風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)要推動(dòng)內(nèi)部管理控制的發(fā)展。一個(gè)有效的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)系統(tǒng)，要從三個(gè)方面促進(jìn)內(nèi)部管理控制的發(fā)展。一是在內(nèi)部管理制度的建立上將可能預(yù)計(jì)發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)系統(tǒng)予以防范；二是對(duì)內(nèi)部管理制度執(zhí)行過(guò)程中的偏移行為予以揭示，及時(shí)糾偏；三是在內(nèi)部管理制度執(zhí)行結(jié)果出現(xiàn)失誤時(shí)，及時(shí)進(jìn)行更正，減少損失。